Ввод основного средства в эксплуатацию ндс

Вычет НДС при приобретении основных средств

Между компаниями и налоговыми инспекторами возникают разногласия по поводу того, в каком налоговом периоде можно принять к вычету НДС: когда отразили основное средство на счете 08 (07) или 01? Минфин России согласился с правом компаний на вычет НДС независимо от того, на каком счете они учли актив

Для принятия к вычету НДС по приобретенным активам их необходимо принять к учету и подтвердить этот факт документально (п. 1 ст. 172 НК РФ). Учет по сделкам приобретения основных средств начинается с отражения капитальных затрат на счете 07 «Оборудование к установке» или 08 «Вложения во внеоборотные активы».

На счете 07 учитывают затраты по объектам, требующим монтажа, а на счете 08 — по объектам, не требующим монтажа.

После того как все затраты, формирующие первоначальную стоимость основного средства, собраны, оно готово к эксплуатации и тем самым готово приносить экономические выгоды. Тогда затраты переносят на счет 01 и учитывают как конкретный инвентарный объект.

Таким образом, в учете может образоваться временной промежуток между датой принятия к учету затрат и датой принятия к учету основного средства.

В связи с этим на протяжении нескольких лет между компаниями и налоговыми инспекторами возникал вопрос, в каком налоговом периоде можно принять к вычету НДС: когда отразили основное средство на счете 08 (07) или 01?

Дата вычета НДС: новый взгляд на старые ситуации

Ранее специалисты Минфина России считали, что НДС можно предъявить к вычету, только когда имущество учтено на счете 01. Принять к вычету «входной» НДС по объектам, затраты на приобретение которых отражены по дебету счета 08, было нельзя. Объяснялось это тем, что в бухучете основные средства учитывают на одноименном счете 01, а на счете 08 учитывают затраты, которые только в дальнейшем сформируют первоначальную стоимость основных средств. Для применения же налогового вычета объект должен быть принят на учет именно в составе основных средств (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ). Поэтому «входной» НДС по основным средствам можно было принять к вычету только после отражения их на счете 01 (письма Минфина России от 24.01.2013 № 03-07-11/19, от 21.09.2007 № 03-07-10/20, от 03.05.2005 № 03-04-11/94).

При этом в отношении счета 07 вычет НДС Минфин России позволял производить сразу в момент отражения затрат (письмо Минфина России от 13.04.2006 № 03-04-11/65).

В настоящий момент мнение специалистов финансового ведомства в отношении вычета НДС по счету 08 изменилось.

Теперь чиновники считают, что вычет НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении основного средства, производят после принятия объекта на учет на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (письмо Минфина России от 04.07.2016 № 03-07-11/38824).

Главным условием для вычета «входного» налога является принятие имущества к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Конкретный счет бухучета, на котором должна быть отражена стоимость этого имущества, в Налоговом кодексе не указан. При отражении стоимости имущества по дебету счетов 08-3 «Строительство объектов основных средств» или 08-4 «Приобретение объектов основных средств» оно считается принятым к учету. А значит, «входной» НДС по нему можно предъявить к вычету.

Право на вычет НДС не зависит от того, на каком счете учли актив, главное — принять его к учету. Поэтому по затратам, которые формируют основные средства только в будущем, вычет можно заявить в квартале, когда их учли на счете 08. Допускается заявить такой вычет в течение следующих трех лет (п. 2 ст. 171, абз. 2, 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Такая позиция подтверждается арбитражной практикой.

Судебная практика по вычетам НДС

Судьи отмечали (пост. ФАС МО от 31.08.2012 № Ф05-9565/12, от 08.09.2008 № КА-А40/8309-08-2), что для применения вычета по НДС важен сам факт оприходования товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете, а не номер счета.

Также арбитры Высшего Арбитражного Суда РФ отказали компании в возмещении суммы НДС, поскольку она пропустила трехлетний срок в течение которого могла предъявить суммы налога к возмещению.

Довод фирмы о том, что право на применение вычета и, соответственно, на возмещение сумм НДС возникло после окончания комплекса работ, ввода основного средства в эксплуатацию и постановки его на учет на 01 счет «Основные средства», признан судом необоснованным (определение ВАС РФ от 07.11.2013 № ВАС-15354/13).

В апреле 2017 г. ООО «Градус» приобрело у АО «Фрегат» автомобиль, бывший в употреблении, без двигателя, который был неисправен и подлежал утилизации. Передача автомобиля состоялась 28 апреля. При этом АО «Фрегат» выписало счет-фактуру от 28.04.2016 7 № 50 на стоимость автомобиля без учета двигателя — 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). А 26 мая ООО «Градус» приобрело в автосалоне двигатель, который был установлен его на автомобиль. Стоимость двигателя вместе с работами по установке составила 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Автосалон выписал счет-фактуру от 26.05.2017 № 70 на стоимость двигателя и сервисные работы. В тот же день автомобиль был готов к эксплуатации.

Бухгалтер ООО «Градус» выполнил следующие действия.

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

— 500 000 руб. — отражены затраты на приобретение автомобиля у АО «Фрегат»;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

— 90 000 руб. — отражен НДС, предъявленный АО «Фрегат» (счет-фактура АО «Фрегат» от 28.04.2017 № 50 зарегистрирован в книге покупок);

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

— 90 000 руб. — НДС принят к вычету.

Данные книги покупок включены в декларацию за II квартал 2017 г.

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

— 200 000 руб. — отражены затраты на приобретение двигателя и сервисные работы в автосалоне;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

— 36 000 руб. — отражен НДС, предъявленный автосалоном (счет-фактура автосалона от 26.05.2017 № 70 зарегистрирован в книге покупок);

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

— 36 000 руб. — НДС принят к вычету;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08

— 700 000 р. — принят на учет автомобиль в составе основных средств.

Данные книги покупок включены в декларацию за III квартал 2017 г.

Ввод основного средства в эксплуатацию ндс

4. Учет основных средств

Поступление и ввод в эксплуатацию основных средств

Согласно ПБУ «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), основные средства — это имущество, которое используется фирмой в качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная техника, транспорт) или сдается в аренду (лизинг) и не предназначено для последующей перепродажи.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости.

Если срок службы предмета менее одного года, то он должен учитываться на счете 10 «Материалы» и списываться на затраты производства или расходы на продажу после передачи в производство (эксплуатацию). В таком же порядке списывают книги, брошюры и другие печатные издания.

Основные средства стоимостью не более 40 000 рублей можно учитывать в составе материально-производственных запасов. Фирма может установить меньший лимит стоимости основных средств, которые списывают сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в бухгалтерской учетной политике.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект:

-отдельный предмет (например, сейф);

-единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте или имеют общее управление (например, компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).

Т о или иное имущество учитывают в составе основных средств если одновременно выполнены следующие условия:

-его используют в производстве или оно необходимо для управленческих нужд фирмы;

-имущество будут использовать свыше 12 месяцев;

-фирма не собирается его перепродавать;

-имущество может приносить доход.

Приобретение основных средств

Основные средства отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. В балансе указывают лишь их остаточную стоимость (первоначальная стоимость за вычетом начисленной по ним амортизации).

Первоначальная стоимость основного средства — это сумма фактических затрат на его приобретение или создание. Она зависит от того, как основное средство было получено:

-в качестве вклада в уставный капитал;

Также основное средство может быть создано силами самой фирмы.

Покупка основного средства

По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость основного средства, приобретенного за деньги, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой. Такими расходами являются:

-суммы, уплаченные продавцу основного средства (за исключением НДС, который принимают к вычету);

-невозмещаемые налоги и госпошлина, уплаченные в связи с приобретением основного средства (например, НДС, уплаченный при приобретении оборудования для производства продукции, освобожденной от этого налога);

-стоимость строительных работ по договору подряда и другим договорам;

-таможенные пошлины и сборы;

-расходы на доставку и доработку основного средства (например, по его монтажу);

-суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой основного средства;

-проценты по кредитам (в том числе коммерческим), полученным для покупки основного средства и начисленные до его оприходования на балансе фирмы;

-отрицательные суммовые разницы;

-другие затраты, непосредственно связанные с приобретением основного средства.

Все перечисленные затраты нужно учесть по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет (в зависимости от вида купленного имущества):

08-1 «Приобретение земельных участков»;

08-2 «Приобретение объектов природопользования»;

08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»;

08-7 «Приобретение взрослых животных».

Если организация платит НДС, то сумму налога, предъявленную продавцом основного средства, в его первоначальную стоимость не включают, а учитывают на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств». После оприходования основного средства ее принимают к налоговому вычету (на основании счета-фактуры продавца).

Если организация не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость основного средства и к налоговому вычету не принимается.

Покупку основного средства отражают проводками:

Дебет 08 субсчет 1 (2, 4, 7) Кредит 60 (71, 76 . )

учтены затраты по покупке основного средства;

Дебет 19-1 Кредит 60 (71, 76 . )

учтен НДС по затратам, связанным с покупкой основного средства (на основании счета-фактуры продавца);

Дебет 60 (71, 76 . ) Кредит 50 (51)

оплачены основное средство и затраты, связанные с его покупкой;

Дебет 01 Кредит 08 субсчет 1 (2, 4, 7)

объект основных средств принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19-1

НДС по расходам, связанным с покупкой основного средства, принят к налоговому вычету.

Если основное средство подлежит госрегистрации, то его учитывают на специальном субсчете, открытом к счету 01. Поэтому, купив основное средство, организация должна определить, нуждается оно в госрегистрации или нет.

По статье 164 Гражданского кодекса регистрации подлежат сделки с землей и недвижимостью, а также определенными видами движимого имущества.

Недвижимость — это те объекты, которые прочно связаны с землей. Переместить такие объекты без ущерба для них невозможно (например, водные объекты, лес, многолетние насаждения, здания, сооружения и т.д.). Например, недвижимостью считается ангар. Он прочно связан с землей, и переместить ангар без ущерба для него невозможно. Если ангар разбирается, то он утрачивает свое назначение. Как только ангар устанавливают на новом месте, он вновь становится недвижимостью.

А вот бытовка на колесах или железнодорожный вагон не имеют связи с землей, и их перемещение не может причинить ущерб их назначению.

Из этого правила есть исключения. По гражданскому кодексу к недвижимости также относят:

воздушные и морские суда; суда внутреннего плавания; космические объекты; предприятие как имущественный комплекс в целом.

Некоторые основные средства, которые не считаются недвижимостью, также должны пройти госрегистрацию. Это отдельные виды оборудования (например, технологическое оборудование для производства этилового спирта или алкогольной продукции) и транспортные средства.

Регистрацией автомототранспортных средств, предназначенных для движения по автомобильным дорогам, занимаются подразделения ГИБДД. Тракторы, самоходные дорожно-строительные машины и прицепы к ним регистрируют территориальные отделения Гостехнадзора.

До тех пор пока основное средство не прошло государственную регистрацию, оно может учитываться либо на счете 08, либо на отдельном субсчете «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию» счета 01. После регистрации его включают в состав основных средств и учитывают в обычном порядке.

Учет основных средств стоимостью до 40 000 рублей

Основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает 40 000 рублей (без НДС), списывают на затраты сразу после их передачи в эксплуатацию. Поэтому в балансе их стоимость отражают при одном условии — они находятся на складе фирмы и не используются. В противном случае такие основные средства в бухгалтерском балансе не указывают.

Дебет 08 Кредит 60 отражены затраты на покупку основного средства;

Дебет 19-1 Кредит 60 учтен НДС по купленному основному средству;

Дебет 01 Кредит 08 основное средство введено в эксплуатацию;

Дебет 26 (44) Кредит 01 списана на затраты стоимость основного средства;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19-1 НДС принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51 оплачено основное средство и затраты по его установке.

Приобретение подержанных основных средств

Если организация приобрела объект основных средств, уже бывший в эксплуатации (например, подержанный автомобиль), его первоначальная стоимость также определяется исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с его приобретением.

Приобретение подержанных основных средств в учете отражается так же, как обычная покупка основных средств.

Сумма амортизации, начисленная по объекту основных средств прежним владельцем, при его оприходовании не учитывается.

Однако сведения о том, как долго прежний владелец использовал этот объект основных средств, будут полезны при начислении на него амортизации на балансе организации.

Получение основных средств в качестве вклада в уставный капитал

Если организация получила объект основных средств в качестве вклада в уставный капитал, то оно учитывается на балансе по стоимости, согласованной между учредителями.

Если организация — открытое или закрытое акционерное общество, то цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

В ООО независимый оценщик должен привлекаться для определения рыночной стоимости основных средств, если размер вклада превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

Дебет 75-1 Кредит 80 отражена задолженность

Дебет 08 Кредит 75-1 получено оборудование в счет вклада в уставный капитал;

Дебет 01 Кредит 08 оборудование введено в эксплуатацию;

Получение основных средств безвозмездно

Если организации основные средства переданы безвозмездно, определите их стоимость исходя из рыночной цены на подобные основные средства.

Полученные основные средства оприходуются с помощью проводки:

Дебет 08 Кредит 98-2

получены основные средства безвозмездно.

При вводе их в эксплуатацию делается запись:

Дебет 01 Кредит 08

основные средства введены в эксплуатацию.

Безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 5 базовых сумм (то есть более 500 руб.) между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).

Таким образом, безвозмездно получить основные средства организация может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.

Стоимость основного средства, учтенную в составе доходов будущих периодов, нужно списать по мере начисления амортизации. Эту операция отражается записями:

Дебет 20 (23, 44 . ) Кредит 02

начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству;

Дебет 98-2 Кредит 91-1

соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей для целей налогообложения повторно не учитывается.

Содержание и ремонт основных средств

Основные средства необходимо постоянно поддерживать в рабочем состоянии, что требует определенных затрат.

Расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т.п.) и все виды ремонтов (текущий, средний, капитальный) основных средств включают в себестоимость продукции:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44. )

Кредит 10 (60, 69, 70. )

отражены затраты на обслуживание и ремонт основных средств.

Расходы на ремонт учитывают при налогообложении прибыли в размере фактических затрат. Эти расходы включают в себестоимость продукции в том отчетном периоде, в котором они возникли (ст. 260 НК РФ).

Создание основного средства силами самой организации

Основное средство может быть построено. Есть два способа строительства:

подрядный (если работы проводят сторонние организации — подрядчики);

хозяйственный (если фирма ведет строительство самостоятельно).

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных любым из этих способов, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию (расходы на покупку материалов, приобретение и монтаж оборудования, оплату труда рабочих и т.д.).

После того как работы будут завершены, оформляют акт с указанием сметной стоимости строительства. На основании такого акта делают проводки:

Дебет 08 Кредит 60

отражена стоимость строительных работ;

Дебет 19 Кредит 60

отражена сумма НДС, указанная в счете-фактуре подрядной организации.

При хозяйственном способе строительные работы организация проводит самостоятельно (не привлекая подрядчиков). В этом случае все затраты, связанные со строительством (стоимость строительных материалов, амортизация основных средств, используемых для строительства, заработная плата рабочих и т.п.), также учитываются по дебету счета 08.

В учете это отражается так:

Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69 . )

отражены затраты на строительные работы, выполненные собственными силами.

Стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления организации облагается НДС. При этом сумма налога, начисленная при выполнении работ, подлежит вычету только при условии, что:

построен объект производственного назначения;

сумма НДС перечислена в бюджет.

Дебет 10 Кредит 60 оприходованы материалы для строительства;

Дебет 19 Кредит 60 учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 08 Кредит 10 списаны материалы на строительство;

Дебет 08 Кредит 70, 69 начислены зарплата, ЕСН и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;

Дебет 08 Кредит 02 начислена амортизация по строительному оборудованию.

Дебет 01 Кредит 08 объект был введен в эксплуатацию.

Документальное оформление поступления основных средств

При приемке одного объекта (кроме зданий, сооружений) оформляют акт о приеме-передаче объекта основных средств (форма N ОС-1), а при поступлении группы предметов — акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (форма N ОС-1б).

Для учета зданий или сооружений предусмотрен специальный акт (форма N ОС-1а).

Если объект требует монтажа, то прием основного средства в монтаж оформляют актом о приеме (поступлении) оборудования (форма N ОС-14). К нему прилагают товаросопроводительные документы поставщика. После монтажа основное средство приходуют на основании акта о приеме-передаче (формы N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б).

Принятый к учету объект основных средств учитывают в инвентарной карточке (форма N ОС-6), а группу предметов — в карточке группового учета (форма N ОС-6а). Малые предприятия ведут единую инвентарную книгу по форме N ОС-6б.

Акт о приеме-передаче объектов основных средств (форма N ОС-1)

Акт о приеме (поступлении) оборудования (форма N ОС-14)

Инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6)

Приобретение основных средств

Ниже будет рассмотрен бухгалтерский учет этих операций в различных ситуациях, с бухгалтерскими проводками. А сначала перечислим, какие особенности имеет налоговый учет этиx операций.

БОHУС: Скачайте справочник «Основные средства».

В налоговом учете затраты на приобретение, изготовление, строительствo, реконструкцию, модернизацию и дpугое улучшение основных средств и затрaты, связанныe c добычей полезных ископаемых, а тaкже c приобретением (изготовлением) нематериальных активов, нe учитываются в составe расходов, a подлежaт амортизации. Балансовая стоимость основных средств, приобретенныx за средства в национальной валютe, состоит из их основной стоимости c учетом транспортных и страховых платежeй, а также другиx расходов, понесенных в cвязи c тaким приобретением, без учета оплаченного НДС (при условии, что плательщик налога на прибыль предприятий зарегистрировaн плательщиком НДС).

К приобретению основных средств для налогового учета приравниваются:

01 — внесение основных средств (нематериальных активoв) в уставный капитал плательщика налога, пpи этом первоначальной стоимостью таких взносов признается согласованная основателями (участниками) предпpиятия иx справедливая стоимость c учетом расходoв, предусмотренных п. 8 ПБУ 7;

02 — получение основных средств в финансoвый лизинг с последующим иx включением в соответствующиe группы (что считать финансовым лизингом смотрите на странице Податковий облік оренди).

К приобретению в налоговом учете также приравниваются:

01 — получение основных средств (нематериальных активoв) в аренду в составe целостного имущественного комплекса в соответcтвии c Законом № 2269 oт государственных органов приватизации или oрганов местного самоуправления;

02 — получение в хозяйственное ведениe основных средств, которые нe подлежат приватизации, согласнo решениям центральных органов исполнительной влаcти или органов местного самоуправления, принятыx в пределах иx полномочий, в случaе зачисления на баланс;

03 — принятие нa баланс железных дорог или предпpиятий железнодорожного транспорта общегo пользования основных средств инфраструктуpы железнодорожного транспорта, переданныx для эксплуатации c баланса юридическиx лиц пo их решению, а такжe подвижного состава, пo решению Укрзализницы.

Дополнительно: Скачайте «Справочник бухгалтера»

Получение основных средств с оплатой поставщику их стоимости.

ПРИМЕР. Предприятие — плательщик НДС приобрело у поставщика оборудование стоимостью 42000грн., в тoм числe НДС — 7000грн.

Сторонний автоперевозчик предоставил услуги по транспортировке приобретенного оборудования на предприятие стоимостью 1200грн., в тoм чиcле НДС —200грн.

Монтажной организацией проведены работы из установки, монтажа и налаживания оборудования, на сумму 6600грн., в том числе НДС —1100грн.

Стоимость оборудования, услуг и работ, оплачена поставщикам с текущего счета предприятия.

Кроме того, предприятие понесло собственные расходы по установке и монтажу: заработная плата с начислениями ЕСВ работников — 1500 грн., стоимость использованных при установке материалов — 4000 грн.

Оборудование планируется использовать в хозяйственной деятельности предприятия для осуществления облагаемых НДС операций.

Оборудование введено в эксплуатацию.

Приобретенный объект ОС зачисляется на баланс пo первоначальной стоимости (п. 7 ПБО 7). Первоначальная стоимость ОС, приобретенных за плату, соcтоит из расходов, отмеченных в пункте 8 ПБУ 7.

Дополнительно: Справочник «Бухгалтерские проводки»

Вычет НДС до ввода в эксплуатацию основного средства

Автор: Станислав Джаарбеков, заместитель директора АНО «ИРСОТ», юрист, аттестованный аудитор

Рассмотрим вопрос о возможности вычета «входного» НДС по объекту, учтенному на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», когда по каким-либо причинам он не введен в эксплуатацию.

Предположим, что налогоплательщик приобретает объект основных средств как резервное (запасное) оборудование, например, на случай поломки действующего основного средства. Приобретенные объекты могут находиться в резерве (на складе) длительное время. Такое «резервное» оборудование учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до того момента, пока оно не будет введено в эксплуатацию с отражением на счете 01 «Основные средства». В нашем примере находящееся на складе оборудование будет введено в эксплуатацию в случае поломки действующего основного средства. Вправе ли налогоплательщик принять к вычету НДС по приобретенному «будущему» основному средству на дату отражения на счете 08, или же к вычету НДС принимается только на дату ввода объекта в эксплуатацию?

Вычет НДС по приобретенному объекту (ОС)

Основанием для принятия «входного» НДС к вычету является выполнение ряда условий, приведенных в статьях 171, 172 Налогового кодекса (далее — Кодекс).

Одним из условий применения вычета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении основных средств, является «принятие на учет данных основных средств» (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как мы видим, в пункте 1 статьи 172 Кодекса прямо не сказано, на каком счете должно быть учтено имущество, которое будет использоваться в качестве основного средства. Не определено в Кодексе и само понятие «принятие на учет». Тем самым приведенная формулировка допускает в том числе и следующее толкование: право на получение вычета по НДС при приобретении внеоборотных активов, не требующих монтажа, возникает в момент их постановки на бухгалтерский учет в качестве объектов основных средств на счет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). Принимая во внимание, что отражение объекта на счете 01 «Основные средства» правомерно только после ввода его в эксплуатацию, можно сделать следующий вывод: если объект числится в бухгалтерском учете на счете 08, то предъявить «входной» НДС к вычету по нему нельзя.

Именно такого подхода придерживаются контролирующие органы в отношении приобретенных основных средств. По их мнению, для вычета НДС необходимо, чтобы объект был принят к учету в качестве основного средства (письма Минфина России от 12.02.2015 № 03-07-11/6141, от 29.01.2013 № 03-07-14/06, от 24.01.2013 № 03-07-11/19, от 28.08.2012 № 03-07-11/330, от 16.08.2012 № 03-07-11/303).

В судебной практике встречаются отдельные решения, в которых выражена аналогичная позиция (пост. ФАС ПО от 30.09.2010 по делу № А12-24919/2009).

Но в большинстве судебных споров судьи приходят к противоположному выводу (определение ВС РФ от 21.09.2015 № 309-КГ15-11146; пост. ФАС ВВО от 13.05.2014 № Ф01-1266/14, ФАС ПО от 05.09.2013 № Ф06-7762/13 по делу № А72-13061/2012 (определением ВАС РФ от 07.11.2013 № ВАС-15354/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), ФАС МО от 21.08.2013 № Ф05-7760/13). При этом они придерживаются иной трактовки тех же положений статей 171, 172 Кодекса, отмечая, что законодатель не связывает право на вычет по НДС с датой ввода в эксплуатацию основного средства. Суды признают отражение на счете 08 «принятием на учет» и считают основанием для получения вычета по НДС. Причем нередко такие решения суды выносили по заявлению налоговиков. Например, последние отказывали в вычете НДС в ситуации, когда с момента принятия объекта к учету на счете 08 до ввода в эксплуатацию (с отражением на счете 01) проходило более трех лет, а налогоплательщик при этом перестраховывался и принимал НДС к вычету на дату ввода объекта в эксплуатацию. Суды же в таких ситуациях указывали, что факт отражения стоимости приобретенных работ и товара на счете 08, а не на счете 01 не может служить основанием для увеличения срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.

К примеру, в одном из судебных дел (определение ВС РФ от 21.09.2015 № 309-КГ15-11146) рассматривалась такая ситуация. Налогоплательщик приобрел оборудование и в IV квартале 2009 года отразил его на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На учет в качестве основного средства оборудование было принято в III квартале 2010 года. Считая, что три года отсчитываются от даты принятия на учет в качестве основных средств (то есть с III квартала 2010 г.), налогоплательщик принял «входной» НДС к вычету во II квартале 2013 года. Но налоговая инспекция отказала в праве на вычет, поскольку он был предъявлен за пределами трехлетнего срока. Суд посчитал позицию налоговиков правомерной, указав, что трехлетний срок вычета НДС отсчитывается от IV квартала 2009 года, то есть с момента, когда объект был приобретен. Напомним, что чуть позже Минфин России в своем письме (письмо Минфина России от 20.11.2015 № 03-07-РЗ/67429) разъяснил: налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав (в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ, вступившим в силу с 01.01.2015), а также что это положение относится и к основным средствам.

Вычет «входного» НДС, когда приобретенный объект ставят на ремонт

В этом же письме затронут вопрос о вычете НДС по приобретенному объекту недвижимости, который в связи с его предстоящим ремонтом и установкой оборудования был учтен на счете 08 (см. также письмо Минфина России от 05.02.2016 № 03-07-11/5851). По мнению Минфина России, в рассматриваемом случае вычет сумм НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении объекта недвижимости, производится после принятия на учет на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». В ходе своих разъяснений финансисты ссылаются на положения пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса, согласно которым вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг). Аналогичное мнение финансисты высказывали ранее, в письме 2012 года (письмо Минфина России от 16.07.2012 № 03-07-11/185). В нем речь также шла об объекте недвижимости, учтенном на счете 08, который был приобретен с целью реконструкции и дальнейшего использования в облагаемой НДС деятельности (в этом письме вывод был основан на норме п. 6 ст. 171 Кодекса, который регулирует порядок применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядчиками, при приобретении объектов незавершенного капстроительства, а также по товарам, приобретенным для выполнения СМР).

Но изменилась ли позиция чиновников в отношении права на вычет НДС по приобретенным основным средствам в случае, когда налогоплательщик не планирует перед использованием их ремонтировать, реконструировать и т.п., но по каким-то причинам они не введены в эксплуатацию (учитываются на счете 08, но их стоимость уже сформирована)? Пока очередные разъяснения (письмо Минфина России от 30.06.2016 № 03-07-11/38360) по применению пункта 1 статьи 172 Кодекса в части вычета «входного» НДС по основным средствам дают отрицательный ответ на этот вопрос.

Приобретение основных средств: бухгалтерский и налоговый учет

Основные средства являются необоротными активами, которые отражаются в балансах большинства предприятий и используются ими на протяжении длительного времени. О том, как приобретение таких активов отражается в бухгалтерском и налоговом учете, пойдет речь в этой статье.

Бухгалтерский учет

Определение основных средств

В соответствии с п. 4 ПБУ 7 основные средства (далее — ОС) — это материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он длиннее года).

Единицей учета является объект ОС. В соответствии с п. 8 Методических рекомендаций № 561 для аналитического учета и обеспечения наблюдения за использованием в местах эксплуатации ОС каждому объекту присваивается инвентарный номер.

Объект ОС — это:

  • законченное устройство со всеми приспособлениями и устройствами к нему;
  • конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
  • обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, устройства, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;
  • другой актив, соответствующий определению ОС, или часть такого актива, которая контролируется предприятием.

Если один объект ОС состоит из частей, имеющих разный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект ОС. Если часть (компонент) ОС признана предприятием отдельным объектом ОС, то ей также присваивается инвентарный номер. Каждая из частей, которая признана отдельным объектом ОС, может отдельно амортизироваться. Однако признание таких частей отдельными объектами ОС — дело добровольное.

Кроме того, в п. 9 МСБУ 16 указано, что этот стандарт не определяет единицу оценки для признания, то есть из чего состоит объект ОС. Следовательно, необходимо суждение при применении критериев признания к конкретным обстоятельствам субъекта хозяйствования. Возможно, будет целесообразно объединить отдельно незначимые объекты и применять критерии к совокупной стоимости.

Примером такого объединения нескольких объектов ОС в один является компьютер, в состав которого входят, например, системный блок, монитор, клавиатура и компьютерная мышь.

Признание и классификация ОС

Объект ОС признается активом, если существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды от его использования и стоимость его может быть достоверно определена (п. 6 ПБУ 7).

Для целей бухгалтерского учета ОС классифицируют по группам, как представлено на схеме 1.

Предприятие может расширять указанную классификацию, разделяя в группах (подгруппах) ОС на собственные, арендованные и те, которые находятся в эксплуатации, запасе, аренде, ремонте, на модернизации, реконструкции, достройке, частичной ликвидации и т. п. (п. 7 Методических рекомендаций № 561).

Также предприятия могут устанавливать стоимостные признаки предметов, входящих в состав малоценных необоротных материальных активов (далее — МНМА). Учитывая, что с 01.09.2015 г. в налоговом учете к составу ОС относятся материальные ценности, стоимость которых превышает 6000 грн., предприятиям целесообразно повысить в бухгалтерском учете размер стоимостных признаков предметов, входящих в состав МНМА, до этой суммы.

Оценка ОС

Приобретенные ОС зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости, в которую согласно п. 8 ПБУ 7 включаются, в частности, следующие расходы:

  • суммы, которые уплачиваются поставщикам активов (без косвенных налогов);
  • регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществ-ляемые в связи с приобретением (получением) прав на объект ОС;
  • суммы ввозной таможенной пошлины;
  • суммы косвенных налогов в связи с приобретением ОС (если они не возмещаются предприятию);
  • расходы по страхованию рисков доставки ОС;
  • расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;
  • другие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Если предприятие приобрело объект ОС, а не создавало его на протяжении длительного времени, то финансовые расходы не включаются в первоначальную стоимость такого приобретенного объекта. Это объясняется тем, что такой объект не считается квалификационным активом, поскольку он не требует существенного времени (то есть времени большего, чем три месяца) для его создания (п. 3 ПБУ 31, п. 1.6 Методических рекомендаций № 1300).

Объект ОС, приобретенный по договору мены

Объект ОС может быть приобретен также по договору мены (бартера). В соответствии с частью первой ст. 715 Гражданского кодекса по договору мены (бартера) каждая из сторон обязуется передать другой стороне в собственность один товар в обмен на другой. Как установлено частью второй этой статьи, каждая из сторон договора мены является продавцом того товара, который она передает в обмен, и покупателем товара, который она получает взамен.

Согласно п. 12 ПБУ 7 первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с включением разности в расходы отчетного периода.

Первоначальная стоимость объекта ОС, приобретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) при обмене (п. 13 ПБУ 7).

ДЛЯ СПРАВКИ

Стоимостный критерий, который применяется в налоговом учете для отнесения материальных активов к составу ОС, с 01.09.2015 г. составляет 6000 грн.

Определение первоначальной стоимости

Для достоверного определения первоначальной стоимости объекта предприятия должны иметь первичные документы, содержащие как информацию о понесенных расходах, так и другие необходимые данные.

В соответствии с п. 5 Методических рекомендаций № 561 хозяйственные операции по приобретению и вводу в эксплуатацию ОС оформляются предприятиями первичными документами, раскрывающими, в частности, информацию о:

  • содержании, количественных и стоимостных показателях объема хозяйственной операции;
  • названии объекта ОС, его инвентарном номере, дате начала и месте эксплуатации, сроке полезного использования;
  • технических характеристиках (площади, объеме, вместимости, мощности и т. п.) и стоимости объекта ОС, его переоценке, ремонте, улучшении и амортизации;
  • перечне технической документации, которая передается (принимается) вместе с объектом ОС, виде и количестве драгоценных металлов, содержащихся в этом объекте;
  • происхождении денежных средств (собственных, целевых), использованных для приобретения, строительства и улучшения ОС, и о бесплатно полученных ОС.

Ввод в эксплуатацию и амортизация ОС

Основанием для зачисления на баланс ОС является акт приемки-передачи (ввода в эксплуатацию). Для учета ввода ОС в эксплуатацию применяется Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма № ОЗ-1). В течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который устанавливается предприятием (в распорядительном акте) при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс), осуществляется начисление амортизации, которое приостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации.

В соответствии с п. 26 ПБУ 7 амортизация ОС (кроме прочих необоротных материальных активов) начисляется с применением методов, определенных этим пунктом (схема 2).

Прочие необоротные материальные активы, которые отражаются на счете 11, ограничены в применении методов амортизации. Так, согласно п. 27 ПБУ 7 при начислении амортизации таких активов разрешается применять два метода (схема 3).

При амортизации МНМА и библиотечных фондов разрешено применять четыре метода (схема 4).

При амортизации ОС начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект ОС стал пригодным для полезного использования (п. 29 ПБУ 7). Таким образом, в соответствии с этой нормой впервые начисление амортизации ОС осуществляется в месяце, следующем за месяцем ввода такого объекта в эксплуатацию. Однако при применении производственного метода начисление амортизации начинается с даты, следующей за датой, на которую объект ОС стал пригодным для полезного использования.

При применении относительно МНМА и библиотечных фондов методов амортизации «100%» или «50% х 50%» впервые начисление амортизации (а для метода «100%» — первый и последний раз) осуществляется в первом месяце использования объекта (п. 27 ПБУ 7). Первым месяцем использования объекта следует считать месяц, в котором объект МНМА или библиотечных фондов ввели в эксплуатацию.

Налоговый учет

Налог на прибыль предприятий

В налоговом учете к ОС относятся материальные активы, в том числе запасы полезных ископаемых предоставленных в пользование участков недр (кроме стоимости земли, незавершенных капитальных инвестиций, автомобильных дорог общего пользования, библиотечных и архивных фондов, материальных активов, стоимость которых не превышает 6000 грн., непроизводственных ОС и нематериальных активов), которые предназначаются плательщиком налога для использования в его хозяйственной деятельности, стоимость которых превышает 6000 грн. и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом и ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых с даты ввода в эксплуатацию составляет свыше одного года (или операционный цикл, если он длиннее года) (пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса).

Следовательно, необоротные материальные активы, стоимость которых не превышает 6000 грн. (например, МНМА), в налоговом учете не считаются ОС, а относятся к другим необоротным активам.

ОС и другие необоротные активы в соответствии с пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Налогового кодекса делятся на 16 групп, при этом для 12 групп в налоговом учете установлены минимально допустимые сроки амортизации, а для 4 (земельные участки, библиотечные фонды, сохранности Национального архивного фонда Украины, МНМА, природные ресурсы) такие сроки не установлены.

Для наглядности классификация групп ОС и минимально допустимые сроки их использования, установленные указанным подпунктом, представлены на схеме 5.

Расчет амортизации ОС в налоговом учете осуществляется в соответствии с национальными ПБУ или МСФО с учетом ограничений, установленных пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 и подпунктами 138.3.2 — 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Налогового кодекса. При этом в налоговом учете в отличие от учета бухгалтерского производственный метод при расчете амортизации ОС применять запрещено (пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 этого Кодекса).

Минимально допустимые сроки амортизации ОС и других необоротных активов используются с учетом следующего:

если сроки полезного использования (эксплуатации) объекта ОС в бухгалтерском учете меньше минимально допустимых сроков амортизации ОС и других необоротных активов, то для расчета амортизации используются сроки, установленные пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Налогового кодекса;

если сроки полезного использования (эксплуатации) объекта ОС в бухгалтерском учете равны или больше установленных указанным подпунктом, то для расчета амортизации используются сроки полезного использования (эксплуатации) объекта ОС, установленные в бухгалтерском учете.

Расходы на приобретение и ремонт, а также на реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС в налоговом учете не подлежат амортизации (пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Налогового кодекса), в бухгалтерском учете такие расходы амортизируются на общих основаниях.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с п. 198.3 ст. 198 Налогового кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 193.1 ст. 193 этого Кодекса, в течение такого отчетного периода в связи, в частности, с приобретением основных фондов (ОС, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте.

Налоговые накладные, составленные поставщиком товаров/услуг и зарегистрированные в Едином реестре налоговых накладных, являются для получателя товаров/услуг основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту (абзац третий п. 198.6 ст. 198 Налогового кодекса). Следовательно, если плательщик НДС приобрел объект ОС, а их поставщик составил по такой операции налоговую накладную и зарегистрировал ее в Едином реестре налоговых накладных, то сумма НДС, указанная в такой налоговой накладной, включается в состав налогового кредита получателя ОС (при этом с 01.07.2015 г. налоговый кредит отражается независимо от того, в каких операциях такой объект будет использоваться).

Однако приобретенный объект ОС может предназначаться для полного или частичного использования в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика налога, или в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобожденных от обложения НДС. В этих случаях ранее отраженный при приобретении объекта ОС налоговый кредит следует компенсировать начислением налоговых обязательств, которое осуществляется согласно п. 198.5 ст. 198 или ст. 199 Налогового кодекса. То есть плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства по НДС на соответствующий объем приобретенных ОС, которые предназначены для полного или частичного использования или начинают использоваться в операциях, определенных в подпунктах «а» — «г» п. 198.5 ст. 198 или ст. 199 Кодекса, и не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода составить сводную налоговую накладную и зарегистрировать ее в Едином реестре налоговых накладных.

Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете приобретение ОС, рассмотрим на примерах.

Пример 1

Приобретение объекта ОС за деньги

Предприятие «Альфа» перечислило предприятию «Бета» предоплату за грузовой автомобиль в сумме 360 000 грн., в том числе НДС — 60 000 грн., после чего получило это транспортное средство. Другие расходы, непосредственно связанные с приобретением автомобиля и доведением его до состояния, в котором он пригоден для использования с запланированной целью (регистрация в ГАИ и т. п.), составляли 3000 грн. (без НДС).

Срок полезного использования (эксплуатации) грузового автомобиля определен продолжительностью 10 лет. Первоначальная стоимость грузового автомобиля составляет 303 000 грн. (300 000 грн. + 3000 грн.), ликвидационная стоимость — 18 000 грн., амортизируемая стоимость — 285 000 грн. (303 000 грн. — 18 000 грн.).

При амортизации грузового автомобиля применяется прямолинейный метод амортизации, соответственно месячная сумма амортизации составляет 2375 грн. (285 000 грн. : (10 лет × 12 мес.)). Автомобиль предназначен для доставки товаров покупателям, следовательно, суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов на сбыт.

Бухгалтерский учет по примеру 1 представлен в табл. 1.