Статья 173 нк рф 2018

Статья 173 НК РФ. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет

1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Абзац утратил силу с 1 января 2007 года. — Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ.

2. Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Абзац исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ.

Абзац утратил силу с 1 января 2007 года. — Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ.

3. Сумма налога, подлежащая уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется в соответствии с пунктом 5 статьи 166 настоящего Кодекса.

4. При реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 настоящего Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено пунктом 4.1 настоящей статьи.

4.1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 настоящего Кодекса, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 настоящего Кодекса в отношении товаров, указанных в пункте 8 статьи 161 настоящего Кодекса, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 3 статьи 170 настоящего Кодекса, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 настоящего Кодекса в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса.

5. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

6. При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы либо при начале использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренное статьей 145 настоящего Кодекса, суммы налога, исчисленные при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области, подлежат уплате в порядке, установленном абзацем первым пункта 1 статьи 174 настоящего Кодекса, за налоговый период, на который приходится последний календарный день до даты перехода на специальные налоговые режимы, либо за налоговый период, на который приходится последний календарный день до начала использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренное статьей 145 настоящего Кодекса, в части товаров, не использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, без применения освобождения от налога, установленного настоящей главой.

Вычет НДС: особенности применения

В статье мы рассмотрим особенности применения вычета НДС: перенос вычета НДС по основным средствам, определение трехлетнего периода при переносе вычета НДС, применение вычета НДС по счету-фактуре «упрощенца» и по освобожденным от НДС операциям.

Начисленный НДС можно уменьшить на вычеты по приобретенным товарам (работам, услугам), если они предназначены для использования в НДС-облагаемых операциях. Однако всегда есть нюансы, которые надо учитывать при расчете налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет.

Перенос вычета НДС по основным средствам

Комментируя применение этого нововведения, финансовое ведомство не возражает против вычета НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет. Однако это возможно только в отношении приобретенных товаров (работ, услуг). Данное правило, по мнению чиновников, не распространяется на основные средства, оборудование к установке и нематериальные активы (письма Минфина России от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28263, от 09.04.2015 № 03-07-11/20293).

Что ж, судебная практика по применению новой нормы о переносе вычета пока не сформировалась. Однако даже применительно к ранее действовавшему законодательству арбитры принимали решения в пользу организаций по спорам о вычете НДС по основным средствам за пределами периода принятия объектов к учету. Так, например, в постановлении АС Поволжского округа (пост. АС ПО от 10.06.2015 № Ф06-24390/15) служители Фемиды отметили, что статья 172 Налогового кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства оплачены и поставлены на учет. Возможность реализации права на вычет сумм НДС по основным средствам частями в разных налоговых периодах также подтверждена в постановлении Пленума ВАС РФ (пост. Пленума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10).

При этом право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком в пределах трехлетнего срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет) (п. 2 ст. 173 НК РФ; пп. 27, 28 пост. Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Трехлетний период при переносе вычета НДС

Также примечательны выводы, сформулированные Конституционным Судом РФ (п. 2.2 определения КС РФ от 24.03.2015 № 540-О). По мнению суда, датой возникновения обязанности по уплате НДС, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.

Предположим, товары приняты на учет 3 ноября 2015 года, этой же датой выставлен счет-фактура. Право на вычет возникло у компании в IV квартале 2015 года. С учетом позиции Конституционного Суда трехлетний срок начинает течь со следующего дня после окончания IV квартала 2015 года, то есть с 1 января 2016 года (п. 2 ст. 6.1 НК РФ). Соответственно, трехлетний срок истекает 31 декабря 2018 года, а последний налоговый период, в котором компания сможет реализовать свое право на вычет, — IV квартал 2018 года.

Вместе с тем не исключено, что у контролеров будет свое видение на этот счет. Например, они могут попытаться ограничить право на вычет III кварталом 2018 года, тем самым включив в трехлетний период срок, отведенный на представление декларации.

Вычет НДС по счету-фактуре «упрощенца»

Однако с такой позицией не соглашаются суды. Конституционный Суд РФ указал (пост. КС РФ от 03.06.2014 № 17-П), что лица, не являющиеся плательщиками НДС, вправе вступить в правоотношения по уплате данного налога. В силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса такие лица, выставляя счет-фактуру с выделенным НДС, обязаны уплатить сумму налога в бюджет. В свою очередь, у покупателя такой счет-фактура служит основанием для вычета сумм налога (п. 1 ст. 169 НК РФ).

ФАС Западно-Сибирского округа установил (пост. ФАС ЗСО от 09.04.2014 № Ф04-2816/14), что контрагент, применяющий УСН, уплатил в бюджет НДС, предъявленный покупателю в счете-фактуре. Значит, покупатель имеет право на применение вычета налога, указанного в счете-фактуре «упрощенца». Суд отклонил довод инспекции о том, что применение контрагентом УСН лишает покупателя права на вычет, поскольку источник возмещения НДС из бюджета не сформирован.

Вычет НДС, предъявленный по освобожденным от налога операциям

Ранее чиновники отказывали покупателю в вычете на том основании, что в рассматриваемой ситуации счет-фактура составлен с нарушениями действующего порядка (письма Минфина России от 18.11.2013 № 03-07-11/49526, ФНС России от 15.07.2009 № 3-1-10/[email protected]).

Однако в последнее время позиция изменилась в пользу налогоплательщиков. Федеральная налоговая служба разъяснила, что в данном случае покупатель вправе принять к вычету налог в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 Налогового кодекса (письма ФНС России от 16.02.2015 № ГД-4-3/[email protected], от 18.12.2014 № ГД-4-3/26274). В качестве обоснования чиновники ссылаются на выводы, изложенные в постановлениях Конституционного Суда РФ (пост. КС РФ от 03.06.2014 № 17-П) и Президиума ВАС РФ (пост. Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10627/06).

При этом ключевым моментом является факт уплаты НДС в бюджет контрагентом, который выдал покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога по операциям, освобожденным от налогообложения (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Например, АС Северо-Западного округа подтвердил право покупателя на вычет НДС со стоимости услуг по метеорологическому обеспечению, поставке бортового питания, обеспечению авиа-ГСМ, уборке и экипировке салонов воздушных судов. В общем случае эти услуги не облагаются НДС (подп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ). Однако поставщик предъявил сумму налога покупателю, выставив счет-фактуру. Инспекция не доказала, что поставщик не исчислял и не уплачивал НДС в бюджет. Кроме того, суд отклонил довод налоговиков, что покупатель знал о намерении поставщиков выставить счет-фактуру по необлагаемым операциям и не проявил должной осмотрительности при выборе контрагентов (пост. АС СЗО от 12.05.2015 № Ф07-2281/15).

В другом судебном разбирательстве АС Московского округа (пост. АС МО от 14.05.2015 № Ф05-5070/15 по делу № А40-64728/2014 (определением ВС РФ от 05.10.2015 № 305-КГ15-10553 отказано в передаче жалобы организации для рассмотрения СК по экономическим спорам ВС РФ)) поддержал позицию налоговых органов и отказал организации-покупателю в вычете НДС по услугам наземного обслуживания воздушных судов, обеспечения бортпитанием (эти услуги освобождены от налога в силу подп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ). Основанием для такого решения послужили доказательства, свидетельствующие о неуплате НДС поставщиком в бюджет.

В еще одном постановлении АС Московского округа подчеркнул (пост. АС МО от 10.09.2015 № Ф05-12282/15), что условием для получения вычета НДС по счетам-фактурам, выставленным с выделением НДС по ставке 18 процентов, в том числе если оказанные услуги не облагаются налогом, является уплата этого налога в бюджет поставщиками (п. 5 ст. 173 НК РФ). Дело было направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции, поскольку судом не был проверен факт уплаты налога поставщиком.

Комментарий к письму ФНС РФ, содержащему обзор судебных актов КС РФ и ВС РФ по вопросам налогообложения, вынесенных во втором полугодии 2015 года

Приложение к письму ФНС РФ от 24.12.2015 г. № СА-4-7/[email protected] содержит Обзор судебных актов, принятых Конституционным судом Российской Федерации и Верховным судом Российской Федерации по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года (далее – Обзор). Данный Обзор крайне интересен, так как содержащиеся в нем выводы, по-видимому, предназначены для использования в работе территориальными налоговыми инспекциями. Рассмотрим наиболее интересные дела из тех, что выбрала ФНС.

В п. 1 Обзора содержится вывод о том, что налоговая выгода может быть признана необоснованной в случае формального разделения (дробления) бизнеса. Данный вывод не нов, в судебной практике имеется множество соответствующих примеров, ссылки на которые присутствовали и в предыдущих подобных обзорах. Так, например, в п. 3 письма ФНС РФ от 31 октября 2013 г. № СА-4-9/19592 «О направлении обзора практики рассмотрения жалоб налогоплательщиков и налоговых споров судами по вопросам необоснованной налоговой выгоды» рассмотрен вопрос о дроблении бизнеса с целью применения льготного режима налогообложения (единого налога на вмененный доход, далее – ЕНВД). При этом, как отметила ФНС, характерным признаком получения необоснованной налоговой выгоды является осуществление деятельности, формально подпадающей под ЕНВД (как правило, это розничная торговля с площадью торговых залов не более 150 квадратных метров), но фактически под осуществление такой деятельности не подпадающей. Наиболее распространенными являются ситуации, когда формально разграниченная (например, стеллажами и витринами) площадь торгового зала представляет собой единое торговое пространство с единым кассовым аппаратом и персоналом без каких-либо перегородок.

В рассматриваемом обзоре речь идет о похожей ситуации. Основанием к доначислению обществу спорных сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость и соответствующих штрафов и пени послужил вывод инспекции о том, что посредством согласованных действий с индивидуальным предпринимателем (далее – предприниматель), применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, обществом была создана схема уклонения от налогообложения путем формального заключения с указанным лицом взаимных договоров поручения, по условиям которых общество и предприниматель от имени друг друга могли совершать действия по оформлению сделок купли-продажи с покупателями товаров, что позволяло распределять между собой полученную выручку в целях минимизации своих налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды.

Инспекцией установлено, что реализация товаров предпринимателя осуществлялась преимущественно в пределах торговых площадей, используемых обществом, при этом арендованные предпринимателем у общества торговые площади фактически не представляли собой самостоятельную торговую точку с автономной системой торговли и отдельной кассовой линией, не были обособлены от торговых площадей, занимаемых товарами общества, имели с ними общие входы, общие торговые залы, оформленные в едином фирменном стиле сети магазинов общества, в которых находились и товары, принадлежащие обществу, и товары предпринимателя. Получение денежных средств от покупателей товаров общества и предпринимателя осуществлялось через единые кассовые линии (кассовые терминалы), при этом покупателям выдавался один кассовый чек, содержащий сведения о собственнике каждого товара. Расчеты с покупателями осуществлялись работниками общества на всех кассах, в том числе принадлежащих предпринимателю. Выручка, полученная от продажи товаров общества и предпринимателя, учитывалась через единое программное обеспечение кассовой техники, производилось совместное инкассирование выручки общества и предпринимателя. Товары приобретались обществом и предпринимателем по заявке предпринимателя у одних и тех же поставщиков, которые преследовали своей целью сотрудничество с обществом и реализацию товаров именно через магазины общества, при этом товары для общества и товары для предпринимателя поступали на склад и в магазины общества, доставка, разгрузка товара и его хранение осуществлялись силами общества ввиду отсутствия соответствующих работников у предпринимателя. Также инспекцией установлено, что у предпринимателя и общества трудовую деятельность фактически осуществляли одни и те же сотрудники, которые воспринимали общество и предпринимателя как единый субъект предпринимательской деятельности. Кроме того, финансово-хозяйственные отношения общества и предпринимателя свидетельствовали о косвенной подконтрольности предпринимателя обществу, при том, что общество являлось единственным источником доходов предпринимателя и осуществления им соответствующей предпринимательской деятельности.

Выявленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствовали о том, что вся выручка, полученная предпринимателем от продажи его товаров, сделки по реализации которых были оформлены обществом в качестве поверенного лица предпринимателя, является выручкой самого общества от реализации собственных товаров и подлежит включению в налогооблагаемую базу общества по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Оценив представленные в материалы дела доказательства применительно к фактическим обстоятельствам взаимоотношений общества и предпринимателя в рамках исполнения обоюдных обязательств по указанным договорам поручения, установив косвенную подконтрольность предпринимателя обществу и влияние последнего на хозяйственную деятельность предпринимателя, а также наличие общего трудового ресурса и единого программного обеспечения по учету движения товара, реализуемого в магазинах общества, принимая во внимание обстоятельства приобретения обществом и предпринимателем товаров у одних и тех же поставщиков, которые преследовали своей целью сотрудничество с обществом и реализацию товаров именно через магазины общества, суд пришел к выводу о том, что, создав фиктивный документооборот, общество путем согласованных действий с предпринимателем имитировало хозяйственную деятельность поверенного лица предпринимателя по реализации товаров предпринимателя в рамках указанного договора поручения, фактически осуществляя реализацию собственного товара, что позволило распределить полученную выручку между обществом и предпринимателем в целях минимизации налоговых обязательств общества и получения необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку полученная предпринимателем от реализации обществом в качестве поверенного лица предпринимателя его товара в рамках договора поручения от 31.12.2009 г. № 1/2010 выручка является выручкой самого общества и подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, руководствуясь положениями глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации, положениями постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», суд пришел к выводу о правомерности решения инспекции в указанной части, признав правильным расчет сумм доначисленных налогов, пеней и штрафов, и отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда Российской Федерации разрешила данный спор в пользу налогового органа и в Определении от 27.11.2015 г. № 306-КГ15-7673 по делу № А12-24270/2014 указала, что, признавая недействительным оспариваемое решение инспекции по упомянутому эпизоду, суды первой и кассационной инстанций, отклоняя каждый из доводов инспекции в отдельности, не оценили все имеющиеся доказательства по делу, как того требуют положения ст. 71 АПК РФ, оставив без надлежащей оценки представленные в дело доказательства применительно к имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора обстоятельствам, установленным инспекцией в ходе проверки, в их совокупности и взаимосвязи.

В п. 7 Обзора содержится вывод о том, что возмещение НДС возможно и за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетнего срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали объективные и уважительные причины.

Конституционный суд РФ в Определении от 27.10.2015 г. № 2428-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы муниципального унитарного предприятия жилищно-коммунального хозяйства муниципального образования «Город Вологда» «Вологдагорводоканал» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 1 статьи 172 и пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации» отметил, что возмещение НДС возможно, в том числе за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика (смотрите также определения КС РФ от 3 июля 2008 г. № 630-О-П, от 1 октября 2008 г. № 675-О-П, от 24 марта 2015 г. № 540-О и др.).

Таким образом, разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по НДС с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Напомним, что ранее Верховный суд в п. 27 постановления Пленума от 30 мая 2014 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указал, что налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговый период. При этом правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Пункты 20 и 28 Обзора перекликаются между собой. В обоих указано на необходимость регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в случае фактического осуществления предпринимательской деятельности. Основной вывод состоит в том, что в силу п. 2 ст. 11 НК РФ и п. 4 ст. 23 ГК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями. При этом вопрос о квалификации той или иной деятельности физических лиц в качестве предпринимательской разрешается правоприменительными органами на основании фактических обстоятельств конкретного дела.

В определении Верховного суда РФ от 08.04.2015 г. № 59-КГ15-2 в частности отмечено, что сдача гражданином принадлежащего ему на праве собственности нежилого административного здания юридическому лицу для использования в производственной деятельности арендатора имеет своей целью систематическое получение прибыли. Следовательно, указанный гражданин являлся плательщиком НДС, в связи с неуплатой которого он может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом утверждение физического лица о том, что сдача имущества в аренду имела целью минимизацию издержек, связанных с владением нежилым помещением, не опровергает, по мнению суда, выводов налогового органа о том, что полученный доход от сдачи имущества в аренду непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Эти и другие выводы, содержащиеся в судебной практике, нужно учитывать при грамотном структурировании бизнеса. КСК групп давно и успешно оказывает услуги по диагностике и разработке юридической структуры бизнеса. Стоимость услуг определяется в индивидуальном порядке в зависимости от объема работ. В результате клиент получает отлаженную безопасную структуру бизнеса, отвечающую его потребностям и интересам, защищающую его от рисков как правового, так и налогового характера.

О порядке применения НДС налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 НК РФ

Федеральная налоговая служба в связи с изменениями, внесенными в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 335-ФЗ) сообщает следующее.

Статьей 2 Федерального закона № 335-ФЗ внесены изменения в статьи 149, 154, 161, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 173, 174 Кодекса в части положений, касающихся порядка исчисления налога на добавленную стоимость налоговыми агентами, приобретающими отдельные виды товаров. Изменения в указанные статьи Кодекса вступили в силу с 1 января 2018 года (пункт 4 статьи 9 Федерального закона № 335-ФЗ).

1. Так, статья 161 Кодекса дополнена пунктом 8, согласно которому при реализации на территории Российской Федерации налогоплательщиками сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов (далее — сырые шкуры и лом) налоговая база определяется налоговыми агентами исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со статьей 105.3 с учетом налога.

Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) сырых шкур и лома, указанных в абзаце первом пункта 8 статьи 161 Кодекса, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 Кодекса.

При этом ФНС России обращает внимание, что выставление счетов-фактур указанными налоговыми агентами положениями главы 21 Кодекса не предусмотрено.

На основании пункта 3.1 статьи 166 Кодекса (в редакции Федерального закона № 335-ФЗ) при реализации сырых шкур и лома сумма налога на добавленную стоимость налогоплательщиками-продавцами не исчисляется, за исключением случаев, предусмотренных абзацами седьмым и восьмым пункта 8 статьи 161, подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также при реализации этих товаров физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями.

В этой связи операции по реализации сырых шкур и лома в разделе 3 налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/[email protected], налогоплательщиками — продавцами не отражаются, за исключением случаев, предусмотренных абзацами седьмым и восьмым пункта 8 статьи 161, а также при реализации таких товаров физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями.

При этом в счетах-фактурах, корректировочных счетах-фактурах, выставляемых налогоплательщиками-продавцами при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок сырых шкур и лома, а также при их реализации делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».

В аналогичном порядке производится выставление счетов-фактур комиссионерами (агентами), реализующими (приобретающими) сырые шкуры и лом по договору комиссии (агентскому договору, предусматривающему реализацию и (или) приобретение этих товаров от имени агента).

Одновременно ФНС России обращает внимание на то, что в случае реализации сырых шкур и лома налогоплательщиками-продавцами, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Кодекса, а также лицами, не являющимися налогоплательщиками, обязанности налогового агента у покупателей (получателей) таких товаров не возникает. При этом продавцы указанных товаров в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)» и, соответственно, налог на добавленную стоимость не исчисляют.

2. Согласно пункту 15 статьи 167 Кодекса (в редакции Федерального закона № 335-ФЗ) для налоговых агентов, указанных в пункте 8 статьи 161 Кодекса, момент определения налоговой базы определяется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 167 Кодекса, то есть как наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки сырых шкур и лома;

2) день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок сырых шкур и лома.

Учитывая изложенное, при перечислении налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 Кодекса, оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок сырых шкур и лома, исчисление налога на добавленную стоимость производится налоговыми агентами как на дату перечисления оплаты (частичной оплаты), так и на дату отгрузки сырых шкур и лома в счет этой оплаты (частичной оплаты).

На основании пунктов 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 Кодекса суммы налога, исчисленные налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 Кодекса, подлежат вычетам.

При этом суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налоговым агентом при перечислении налогоплательщику-продавцу сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок сырых шкур и лома, либо при изменении стоимости отгруженных сырых шкур и лома в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных сырых шкур и лома, подлежат восстановлению (подпункты 3 и 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции Федерального закона № 335-ФЗ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 Кодекса, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 Кодекса в отношении сырых шкур и лома, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 Кодекса в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса (пункт 4.1 статьи 173 Кодекса (в редакции Федерального закона № 335-ФЗ).

Таким образом, исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, производится налоговыми агентами совокупно в отношении всех товаров, указанных в пункте 8 статьи 161 Кодекса, осуществленных всеми налогоплательщиками-продавцами за истекший налоговый период.

При этом итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 Кодекса, следует отражать по строке 060 раздела 2 налоговой декларации по НДС, утвержденной приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/[email protected]

До внесения изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137, приказы ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/[email protected], от 14.03.2016 № ММВ-7-3/[email protected] и соответствующих изменений в формат счета-фактуры, утвержденный приказом ФНС России от 24.03.2016 № ММВ-7-15/[email protected], ФНС России рекомендует применять порядок заполнения отдельных показателей счетов-фактур, корректировочных счетов-фактур, составляемых налогоплательщиками-продавцами, а также отдельных граф книг продаж и книг покупок, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур при регистрации счетов-фактур, корректировочных счетов-фактур комиссионерами (агентами), налогоплательщиками-продавцами, а также налоговыми агентами, указанный в приложении к настоящему письму. При этом ФНС России обращает внимание на наличие новых кодов видов операций (33, 34, 41 — 44), отражаемых в указанных документах при регистрации в них счетов-фактур, выставленных при отгрузке сырых шкур и лома.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Д.С.САТИН

Статья 173 нк рф 2018

СУММА НДС, ПОДЛЕЖАЩАЯ УПЛАТЕ В БЮДЖЕТ

На первый взгляд сумма налога, которую налогоплательщик НДС должен заплатить в бюджет, определяется довольно просто. Для этого фирма или коммерсант должны определить общую сумму налога, вычесть из нее сумму «входного» налога и добавить «восстановленный» НДС.
Вместе с тем, практика показывает, что при расчете НДС, подлежащего уплате в казну, налогоплательщик может столкнуться с рядом проблем. В своей статье мы расскажем, с какими трудностями при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет, может столкнуться «обычный» налогоплательщик, а также как определяется указанная сумма НДС налоговыми агентами и лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС.

Сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, посвящена статья 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ). Правило определения указанной суммы НДС, применяемое «обычными» налогоплательщиками, закреплено в пункте 1 статьи 173 НК РФ, согласно которому сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма НДС и увеличенная на суммы «восстановленного» налога.
Напоминаем, что налоговым периодом по НДС в соответствии со статьей 163 НК РФ является квартал.

Для этого фирма или индивидуальный предприниматель сначала должны определить общую сумму налога за налоговый период. Причем исчисление общей суммы налога производится в соответствии со статьей 166 НК РФ, содержащей три основных правила исчисления налога:
— общая сумма налога определяется налогоплательщиком по всем объектам налогообложения НДС, установленным пунктом 1 статьи 146 НК РФ, за исключением операций по ввозу;
— общая сумма налога определяется лишь по тем налогооблагаемым операциям налогоплательщика, момент определения налоговой базы которых приходится на данный налоговый период;
— общая сумма налога определяется с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в данном налоговом периоде.

Напоминаем, что с 01.07.2013 г. корректировка налоговой базы продавцом при увеличении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) отражается в том налоговом периоде, в котором стороны договора составили документ, подтверждающий согласие сторон на увеличение цены сделки. На это указывает пункт 10 статьи 154 НК РФ, обновленный Федеральным законом от 05.04.2013 г. N 39-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 4 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения».
До указанной даты корректировка налоговой базы продавцом осуществлялась в периоде отгрузки, а, значит, общая сумма налога определялась налогоплательщиком с учетом изменений, произошедших не только в данном налоговом периоде, но и иных периодов.

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для ознакомления и избежания плагиата наших наработок.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно прейскуранту.

Предоставление вычета НДС: споры о сроках

Автор: Анищенко А.В., эксперт журнала

Нет, срочно нужно что-то делать с нашей налоговой системой. Если в случае с таким важным налогом, как НДС, судьи из одних и тех же положений законодательства делают противоположные выводы, то тут явно что-то не так! Что уж требовать от налогоплательщиков!

Экспортный НДС: раздельный учет.

Согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров, работ, услуг, подлежат вычетам в случае их использования для операций, признаваемых объектами обложения НДС. При этом в п. 3 ст. 172 НК РФ по общему правилу установлен особый порядок налоговых вычетов в отношении операций, облагаемых по нулевой ставке: вычет «входного» НДС по приобретенным товарам, работам, услугам производится на момент определения налоговой базы, предусмотренный ст. 167 НК РФ.

Таким образом, как правило, в случае осуществления операций, облагаемых НДС как по ставкам 18 и 10 %, так и по нулевой ставке, налогоплательщик должен вести раздельный учет сумм данного налога по приобретениям, используемым для подобных операций. При этом в соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам, работам, услугам, приобретенным для производства или реализации товаров, работ, услуг, облагаемых налогом по нулевой ставке, устанавливается в принятой налогоплательщиком учетной политике для целей налогообложения. В НК РФ порядок такого разделения не прописан. Налогоплательщик, например, может принять метод распределения пропорционально выручке от операций, облагаемых по разным ставкам.

Нужно сказать, что Федеральный закон от 30.05.2016 № 150-ФЗ для большинства экспортеров ситуацию значительно улучшил. В пункте 3 ст. 172 НК РФ появился новый подпункт, где сказано, что положения настоящего пункта не распространяются на операции по реализации товаров, указанных в пп. 1 (за исключением сырьевых товаров) и пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ. Иначе говоря, речь идет именно о товарах, реализуемых на экспорт. Соответствующие добавления внесены и в п. 10 ст. 165 НК РФ.

Как видите, усложненный порядок вычетов сохраняется для сырьевых товаров. Их перечень приведен тут же – в п. 10 ст. 165 НК РФ. Это минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них.

В общем, не так уж и мало, так что Постановление АС МО от 03.11.2017 № Ф05-13024/2017 по делу № А40-197125/2016 все еще продолжает оставаться актуальным для многих компаний.

«Утерянная грамота».

Общество реализует товары как в России, так и за рубежом. Заранее определить, какие именно товары, работы или услуги будут использованы для внутренних, а какие для экспортных операций, нельзя. Поэтому компания установила для себя такую налоговую учетную политику. Она распределяет «входной» НДС в зависимости от той доли, которую сумма реализации продукции на экспорт составляет в общей сумме реализации продукции за данный налоговый период (квартал – ст. 163 НК РФ).

Но дальше судьба у двух частей «входного» НДС разная. Та часть, которая относится к внутренней реализации, сразу предъявляется к вычету, другая (которая относится к экспортным операциям) – ожидает момента, когда право на применение нулевой ставки по таким операциям будет подтверждено.

И случилась неприятность. Оказалось, что счета-фактуры с «входным» НДС, относящиеся к I и II кварталам 2012 года, были обнаружены только в IV квартале 2014 года.

Судя по всему, общество произвело стандартные действия: включило выявленный «входной» налог в общую массу, провело распределение налога, исходя из данных IV квартала 2014 года, а к вычету налог предъявило уже по итогам II квартала 2015 года. (Можно предположить, когда было получено подтверждение о праве на нулевую ставку по НДС.)

Однако налоговики воспротивились вычету: они указали, что по названным счетам-фактурам трехлетний срок, в течение которого еще можно было претендовать на вычет налога, уже истек.

Предъявление НДС к вычету связано с принятием на учет товаров, работ или услуг и производится в период совершения операций по их приобретению в силу положений ст. 165, 171, 172, НК РФ. Так как счета-фактуры были составлены в I и II кварталах 2012 года, то условия, с которыми налоговое законодательство связывает право на принятие спорных сумм НДС к вычету, возникли в указанные налоговые периоды. Соответственно, период, в котором у налогоплательщика появилось право на применение налогового вычета по спорным счетам-фактурам, окончился 31.03.2012 и 30.06.2012. А трехлетний срок подачи декларации, в которой данные вычеты могут быть заявлены, истекает в последний день последнего месяца срока – 31.03.2015 и 30.06.2015. Налогоплательщик же заявил вычеты по спорным счетам-фактурам в декларации за II квартал 2015 года, представленной только 24.07.2015, то есть по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Особая точка отсчета.

Суд первой инстанции решил, что налоговики не учитывают особенности возмещения НДС при экспортных операциях.

Трехлетний срок на предъявление налоговой декларации с указанием суммы НДС к возмещению из бюджета, отраженный в п. 2 ст. 173 НК РФ, касается тех налоговых вычетов, право на предъявление которых при соблюдении всех условий, предусмотренных ст. 169 – 172 НК РФ, возникло у налогоплательщика в налоговом периоде, отстоящем от налогового периода, в котором соответствующие вычеты были фактически предъявлены, более чем на три года.

При этом не имеет значения тот факт, отражены ли вычеты в первичной или уточненной декларации за соответствующий период, так как сравнению подлежат дата окончания периода, в котором возникло право на применение вычета, и дата представления налоговой декларации, в которой вычеты фактически заявлены. (См., например, постановления Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10 и Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 (п. 27, 28).)

В случае использования приобретенных товаров, работ, услуг для производства и реализации товаров на экспорт положения ст. 165, 171, 172 и 173 НК РФ устанавливают следующие особенности определения соответствующего налогового периода, с которого подлежит исчислению установленный в п. 2 ст. 173 трехлетний срок:

согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС в отношении операций по реализации товаров по ставке 0 % производятся в порядке, установленном этой статьей на момент определения налоговой базы, предусмотренный ст. 167 НК РФ;

в пункте 9 ст. 167 НК РФ сказано, что при реализации товаров, работ, услуг на экспорт моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. (В случае если полный пакет документов не будет собран в течение 180 дней с даты отметки на ГТД о выпуске товара с таможенной территории РФ, момент определения налоговой базы устанавливается в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ и ставка НДС уже будет равна 18 %.);

в силу п. 6 ст. 166 НК РФ суммы налога по операциям, облагаемым по ставке 0 %, исчисляются отдельно по каждой такой операции;

порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, работам, услугам, приобретенным для производства или реализации товаров, операции по реализации которых облагаются нулевой ставкой, на основании п. 10 ст. 165 НК РФ устанавливается в принятой налогоплательщиком учетной политике.

По мнению суда, законодатель, устанавливая в п. 3 ст. 172 НК РФ момент вычета «входного» НДС в последний день квартала, в котором собран комплект документов, подтверждающих применение ставки 0 %, исходит из предоставленного в п. 9 ст. 165 и п. 9 ст. 167 льготного периода для сбора документов, подтверждающих нулевую ставку, предусматривая, что суммы НДС могут быть предъявлены к вычету в пределах 180 дней. Иначе говоря, в двух периодах, следующих за периодом реализации товаров на экспорт.

Если подтверждающие документы не будут собраны в установленный срок, вычеты подлежат заявлению в период отгрузки товара на экспорт по датам, указанным в ГТД, уже вне зависимости от последующего представления комплекта необходимых документов (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 № 17473/08).

Следовательно, момент установления даты предъявления вычетов по товарам, работам, услугам, относящимся к экспортным операциям, определяется в течение двух следующих за датой реализации товаров по ГТД периодов, исходя из даты представления соответствующих документов налоговикам.

Для целей применения п. 2 ст. 173 НК РФ соответствующим налоговым периодом, в котором у налогоплательщика возникает право на вычет НДС, в рассматриваемом случае (с учетом положений п. 10 ст. 165, п. 3 ст. 172) являются:

период принятия товаров, работ, услуг к учету, отражения счетов-фактур в книге покупок и их распределения между внутренним рынком и экспортом;

два последующих налоговых периода, в которых подтверждено право на применение ставки 0 % по экспорту.

Так как у компании отсутствует возможность принять к вычету «входной» НДС, распределенный на экспортные операции, ранее подтверждения обоснованности применения нулевой ставки, соответствующими периодами для вычетов по экспортным операциям будут два последующих налоговых периода после распределения НДС.

Таким образом, соответствующим налоговым периодом, в котором у общества возникло право на применение налогового вычета (с учетом п. 1 ст. 172 НК РФ и распределения на экспорт и внутренний рынок), являются:

в части сумм НДС, относящихся к внутренним операциям, – I и II кварталы 2012 года; трехлетний срок на вычет в этой части истек 30.03.2015 и 30.06.2015;

в части сумм НДС, относящихся к экспортным операциям, – III и IV кварталы 2012 года; трехлетний срок на вычет в данной части истек только 30.09.2015 и 31.12.2015.

Так что компания успела предъявить «потерянный» «входной» НДС своевременно.

Нет такой точки!

И апелляция согласилась с этой точкой зрения. Не согласился АС МО! Но почему? Ведь вроде бы все логично…

У кассации другая логика.

В соответствии со ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период по НДС – квартал.

Исходя из п. 9 ст. 167 НК РФ, если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил необходимые документы, операции по реализации товаров, предусмотренные пп. 1 и 8 п. 1 ст. 164, подлежат обложению по ставкам 10 или 18 %. Если впоследствии налогоплательщик представит налоговикам нужные документы для применения нулевой налоговой ставки, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику.

Таким образом, в случае неподтверждения в указанный срок нулевой ставки у налогоплательщика на 181-й день возникают негативные последствия не в виде отказа в применении налоговых вычетов, а в виде необходимости исчисления НДС с объема экспортной отгрузки по общей ставке.

При этом «выявление» обществом документов в IV квартале 2014 года не является основанием для увеличения срока, преду- смотренного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Таким образом, надлежащим налоговым периодом, по окончании которого начинает течение трехлетний срок, следует считать месяц, в котором произошла реализация товаров по ГТД. В данном случае началом течения трехлетнего срока будут являться I и II кварталы 2012 года, что согласуется с п. 1 ст. 167 НК РФ.

Указанный подход исчисления срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ, по мнению кассации, был изложен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 № 17473/08, определениях ВАС РФ от 27.02.2014 № ВАС-1227/14 и ВС РФ от 04.09.2017 № 307-КГ17-11657.

Неправомерно говорить о наличии оснований для прибавления к трехлетнему сроку 180 дней (для представления документов, подтверждающих нулевую ставку), отождествив понятия 180 дней и двух налоговых периодов, так как данные сроки не являются аналогичными по смыслу НК РФ.

Иное истолкование закона приводило бы к тому, что налогоплательщик получал бы дополнительный 180-дневный срок на возврат уплаченного налога к установленному (для всех других налогоплательщиков) трехлетнему сроку, что нарушает принцип равенства налогообложения.

В огороде – бузина, а в Киеве – дядька.

Итак, три суда и два противоположных мнения. И лишь одно в любом случае правильное.

Посмотрев на решения высших судов, на которые ссылается кассация, нейтральный наблюдатель может прийти в легкое недоумение. Возьмем Определение ВС РФ № 307-КГ17-11657. Во-первых, речь в нем идет о ситуации, когда налогоплательщик пытался вернуть НДС, уплаченный им ранее по операциям неподтвержденного экспорта! Может быть, АС МО здесь и видит какую-то связь, но автор никакой связи с ситуацией, когда спор идет о возмещении «входного» НДС, не видит.

Кроме того, тут же ВС РФ уточнил, что налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых ведет к возникновению суммы возмещения.

Ну так суд первой инстанции и апелляция и обратили внимание на то, что в рассматриваемой ситуации одним из важнейших условий для получения права на вычет «входного» НДС является представление или непредставление налоговикам подтверждающих право на нулевую ставку документов, для чего выделяется 180 дней.

Если же следовать логике кассации, то получается, что «входной» НДС, относящийся к экспортным операциям, можно было бы предъявить к вычету сразу после экспортной отгрузки. А ведь это было не так! (Напомним, что сейчас ситуация изменилась, о чем мы сказали выше.)

В Определении ВАС РФ № ВАС-1227/14 речь также идет о ситуации с НДС, переплаченным из-за того, что налогоплательщик не успел собрать необходимый перечень документов, а когда собрал, срок для вычета оказался просрочен.

Несколько ближе к нашей теме Постановление Президиума ВАС РФ № 17473/08. Там, действительно, налогоплательщик пытался доказать, что трехлетний срок для подачи налоговой декларации нужно исчислять с даты окончания периода, на который пришелся 181-й день с момента реализации услуг. И судьи ему отказали.

Но ведь и тут речь шла о возврате НДС, который был переплачен из-за неподтвержденного экспорта! И пусть даже формально, но эта ситуация все равно имеет отношение к возмещению «входного», а не излишне начисленного налога…

Поэтому, по мнению автора, несправедливо ссылаться на приведенные судебные решения при рассмотрении совершенно другого вопроса.

Кроме того, аргумент кассации о том, что экспортер может получить какое-то необоснованное преимущество перед другими налогоплательщиками, тоже явно несправедлив. Какое же это преимущество? Ведь изначально экспортер, наоборот, поставлен в более худшие условия! Он вынужден, в отличие от других, ждать получения права на вычет «входного» НДС до момента, когда у него появятся или не появятся подтверждающие экспорт документы.

Сейчас в Правительстве РФ активно обсуждается вариант с «налоговым маневром», в частности увеличением ставки НДС и уменьшением размера обязательных страховых взносов. Может быть, для начала как-то подправить сам налоговый механизм, чтобы он стал понятен даже налогоплательщикам?